固定資產類應用案例—關于在建工程的會計處理

來源：財政部會計司發布2022年第 一批政府會計準則制度應用案例

發布日期：2022-07-07

一、案例材料（一）項目基本情況

XX省某水庫工程建設項目概算總投資121200萬元（非經營項目），其中：中央投資50000萬元、XX省級配套投資71200萬元。工程建設期3年。水庫工程建設項目主管部門為XX省水利廳，項目法人為XX省某水庫工程建設管理中心（事業單位，以下簡稱甲中心）。水庫建成后，甲中心負責工程的運行管理。（為簡化處理，本案例不考慮稅費等其他因素；本案例實行財政授權支付。）

（二）項目建設情況

水庫工程建設項目自2019年2月開工建設，甲中心公開招標選定設計、監理、施工和設備制造等單位。經三年建設，至2022年3月底驗收合格，完成竣工財務決算并交付使用。根據竣工財務決算，該項目實際完成投資121200萬元，其中：在建工程—建筑安裝工程投資—建筑工程37200萬元，在建工程—建筑安裝工程投資—安裝工程2800萬元，在建工程—設備投資9800萬元，在建工程—待攤投資70000萬元，在建工程—其他投資400萬元，在建工程—基建轉出投資1000萬元。項目交付甲中心資產價值118800萬元，其中：公共基礎設施115440萬元，固定資產2860萬元，流動資產100萬元，無形資產400萬元。項目交付交通部門進場道路2400萬元，為產權不歸屬甲中心的專用設施。

（三）項目建設期內相關業務

1.結算并支付建設征地移民補償費用。

建設征地移民補償由地方政府包干實施。2019年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心結算并支付地方政府建設征地移民補償經費3000萬元。

2.結算并支付設計費用。

2019年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心結算并支付乙公司設計費500萬元。

3.購置自用固定資產。

2019年某月，甲中心分別購置3臺計算機、1套會議桌椅和5臺空調，購置費用共計3.80萬元。

4.支付工程預付款。

2019年某月，在丙公司向甲中心提交同等金額的預付款保函后，甲中心支付丙公司主壩標段工程預付款1500萬元。

5.結算并支付主壩標段工程進度款。

2019年某月，辦理主壩標段工程價款結算。丙公司上月完成進度1500萬元，其中：上游圍堰600萬元，下游圍堰200萬元，場內臨時道路100萬元，主壩基坑土石方開挖600萬元。按合同約定抵扣預付工程款300萬元后，實際支付丙公司1200萬元。

6.開發《合同管理信息系統》軟件。

2019年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心支付丁公司《合同管理信息系統》軟件開發費用15萬元。

7.支付差旅費。

2020年某月，辦公室張某報銷一行三人差旅費1萬元。

8.結算并支付閘門及啟閉設備制造進度款。

2020年某月，辦理閘門及啟閉設備制造價款結算。戊公司本期完成設備制造800萬元，其中：閘門制造500萬元，啟閉機制造300萬元。按合同約定抵扣預付備料款200萬元后，實際支付戊公司600萬元。

9.結算并支付管理用房進度款。

2020年某月，按照合同條款和工作進度，甲中心結算并支付E公司管理用房進度款200萬元。

10.購置部分工器具及備品備件。

2021年某月，為保證初期運行需要，甲中心購置一批不夠固定資產標準的生產工具、器具和備品備件，價值20萬元。

11.預留尾工工程及預留費用。

2022年某月，甲中心預留尾工工程及預留費用220萬元，其中：副壩壩頂路面剩余工程200萬元，預留項目建設管理費20萬元。

12.按產權歸屬結轉進場道路成本。

進場道路由交通部門負責運行管理，產權不歸屬甲中心。2022年某月，結轉進場道路實際成本1000萬元。

13.分攤待攤投資。

待攤投資累計支出70000萬元，按費用與資產形成之間的關系，2022年某月，采用實際分配率將待攤投資分攤計入交付使用資產價值、轉出投資價值，分攤結果為：

（1）主壩等建筑物、構筑物分攤待攤投資52080萬元；

（2）閘門、啟閉機和電氣設備等需安裝設備分攤待攤投資16520萬元。

（3）專用設施（進場道路）分攤待攤投資1400萬元。

14.項目竣工驗收并交付使用。

2022年某月，在建工程轉交付，其中：交付甲中心資產價值118800萬元，交付交通部門專用設施（進場道路）價值2400萬元。交付甲中心資產包括：

（1）公共基礎設施115440萬元；

（2）固定資產2860萬元（管理用房2160萬元、通用設備700萬元）；

（3）庫存物品100萬元；

（4）無形資產400萬元。

（一）適用范圍判斷

根據《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》）規定，單位對基本建設投資應當按照本制度規定統一進行會計核算，不再單獨建賬，但是應當按項目單獨核算，并保證項目資料完整。根據《政府會計準則制度解釋第2號》規定，基本建設項目應當由負責編報基本建設項目預決算的單位（即建設單位）作為會計核算主體。建設單位按照《政府會計制度》規定在相關會計科目下分項目對基本建設項目進行明細核算。根據《政府會計準則第5號—公共基礎設施》（以下簡稱《5號準則》）第十一條規定，“政府會計主體自行建造的公共基礎設施，其成本包括完成批準的建設內容所發生的全部必要支出，包括建筑安裝工程投資支出、設備投資支出、待攤投資支出和其他投資支出”。根據《基本建設財務規則》（財政部令第81號）第七條規定，“按項目單獨核算……，根據批準的項目概（預）算做好核算管理……”。甲中心作為事業單位，應按照《政府會計制度》和《基本建設財務規則》、《基本建設項目成本管理規定》等規定，通過“在建工程”及其所屬明細科目核算水庫工程建設項目在建設期內發生的實際成本。

（二）項目建設期內的會計處理

1.建設征地移民補償費用會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，建設征地移民補償支出應在“待攤投資”明細科目中核算。

2019年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—待攤投資—土地征用及遷移補償費3000

貸：零余額賬戶用款額度3000

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程3000

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度3000

2.設計費用會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，發生的設計費用應在“待攤投資”明細科目中核算。

2019年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—待攤投資—設計費500

貸：零余額賬戶用款額度500

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程500

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度500

3.自用固定資產會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，因計算機等自用固定資產無需安裝即可使用，故購置費用在“設備投資”的“不需要安裝設備”明細科目中核算。

2019年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—設備投資—不需要安裝設備—計算機1.50

                   —設備投資—不需要安裝設備—會議桌椅0.80

                   —設備投資—不需要安裝設備—空調1.50

貸：零余額賬戶用款額度3.80

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程3.80

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度3.80

4.工程預付款支付會計處理。

分析：根據《政府會計制度》“1214預付賬款”科目使用說明，支付的工程預付款在“預付賬款”的“預付工程款”明細科目中核算。

財務會計

借：預付賬款—預付工程款—丙公司1500

貸：零余額賬戶用款額度1500

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程1500

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度1500

5.主壩標段工程款會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，施工工程結算款應在“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”等明細科目中核算，并根據結算的具體項目進行更為明細的核算，以滿足資產價值計量和確認等經濟業務工作的需要。結算的項目能否直接形成資產是決定“在建工程”明細科目使用的主要依據。能夠直接形成資產的結算項目，按所形成的資產性質和特征，分別在“建筑安裝工程投資”、“設備投資”、“其他投資”中核算；不能夠直接形成資產的結算項目，如施工臨時工程，雖然存在建筑安裝工作量并形成工程實體，但隨著工程進展，相關工程或設施需拆除或清理，并不能最終形成直接交付的資產，應在“待攤投資”中核算。因上游圍堰、下游圍堰和場內臨時道路均為施工臨時工程，不能直接形成交付資產，在“待攤投資”的“臨時設施費”明細科目中核算；主壩基坑土石方開挖在“建筑安裝工程投資”的“建筑工程”明細科目中核算。

2019年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—待攤投資—臨時設施費—上游圍堰600

                   —待攤投資—臨時設施費—下游圍堰200

                   —待攤投資—臨時設施費—場內臨時道路100

                   —建筑安裝工程投資—建筑工程—主壩600

貸：零余額賬戶用款額度1200

預付賬款—預付工程款—丙公司300

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程1200

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度1200

6.開發軟件會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明，軟件開發費用應在“其他投資”明細科目中核算。

2019年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—其他投資—無形資產15

貸：零余額賬戶用款額度15

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程15

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度15

7.差旅費會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，差旅費應在“待攤投資”的“項目建設管理費”明細科目中核算。

2020年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—待攤投資—項目建設管理費—差旅費1

貸：零余額賬戶用款額度1

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程1

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度1

8.閘門及啟閉設備制造款會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明和《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，因閘門及啟閉設備需安裝方可使用，設備制造款在“設備投資”的“在安裝設備”明細科目中核算。

2020年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—設備投資—在安裝設備—閘門500

                   —設備投資—在安裝設備—啟閉機300

貸：零余額賬戶用款額度600預付賬款—預付備料款—戊公司200

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程600

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度600

9.管理用房進度款會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，管理用房進度款應在“建筑安裝工程投資”等明細科目中核算。

2021年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—建筑安裝工程投資—建筑工程—管理用房200

貸：零余額賬戶用款額度200

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程200

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度200

10.工器具及備品備件會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明和《基本建設財務規則》第二十一條建設成本的支出內容，因工器具及備品備件達不到固定資產標準，故購置費用在“設備投資”的“工具及器具”明細科目中核算。

2021年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—設備投資—工具及器具（略）20

貸：零余額賬戶用款額度20

預算會計

借：事業支出—財政撥款支出—項目支出—XX水庫工程20

貸：資金結存—零余額賬戶用款額度20

11.尾工工程及預留費用會計處理。

分析：根據《5號準則》第十一條、《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第三十八條、《基本建設項目竣工財務決算管理暫行辦法》第十七條，尾工工程及預留費用應在“建筑安裝工程投資”、“待攤投資”等明細科目中核算。

2022年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—建筑安裝工程投資—建筑工程—副壩200

                   —待攤投資—項目建設管理費20

貸：其他應付款—尾工工程—路面剩余工程200

                      —預留費用—項目建設管理費20

預算會計

不做賬務處理

12.結轉進場道路成本會計處理。

分析：《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第四十四條，產權不歸屬甲中心的進場道路作為轉出投資處理。

2022年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—基建轉出投資1000

貸：在建工程—建筑安裝工程投資—建筑工程—進場道路1000

預算會計

不做賬務處理

13.分攤待攤投資會計處理。

分析：《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第三十五條，將待攤投資支出按合理比例分攤計入交付使用資產價值、轉出投資價值。

具體分攤過程如下：

（1）確定分攤方法。

水庫工程的所有單項工程一次竣工并投入使用，因此，應采用實際分配率分攤待攤投資支出。

（2）計算分配率。

實際分配率=待攤投資明細科目余額÷（建筑工程明細科目余額+安裝工程明細科目余額+設備投資明細科目余額+基建轉出投資明細科目余額）×100％即：分配率=70000/(37200+2800+9000+1000)=140%注：不需要安裝的設備700萬元和達不到固定資產標準的工具、器具100萬元不參與待攤投資的分攤，因此，在計算分配率時，設備投資明細科目余額從9800萬元調整為9000萬元。

（3）計算應分攤的待攤投資。

某項固定資產應分攤的待攤投資=該項固定資產的建筑工程成本或該項固定資產（設備）的采購成本和安裝成本合計×分配率。以副壩為例，其建筑工程成本為8000萬元，應分攤的待攤投資為8000*140%=11200萬元。計算完成各項資產應分攤待攤投資后，2022年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：在建工程—建筑安裝工程投資—建筑工程（略）52080

                   —建筑安裝工程投資—安裝工程（略）3920

                   —設備投資—在安裝設備（略）12600

                   —基建轉出投資1400

貸：在建工程—待攤投資（略）70000

預算會計

不做賬務處理

14.竣工驗收交付使用會計處理。

分析：《政府會計制度》“1613在建工程”科目使用說明、《基本建設財務規則》第四十一條、《基本建設項目竣工財務決算管理暫行辦法》第十九條以及《財政部水利部關于進一步加強水利基礎設施政府會計核算的通知》有關規定，將在建工程轉為交付公共基礎設施。交付甲中心的資產中，主壩、副壩等設施設備列入“公共基礎設施”科目；管理用房和自用固定資產等通用設備列入“固定資產”科目；不夠固定資產標準的生產工具、器具和備品備件等列入“庫存物品”科目；軟件開發及購置等列入“無形資產”科目。交付交通部門專用設施（進場道路）列入“無償調撥凈資產”科目。

2022年某月，甲中心賬務處理如下：（單位：萬元）

財務會計

借：公共基礎設施—水利基礎設施—水庫工程—山區水庫（略）115440

        固定資產—房屋及構筑物（略）2160

        固定資產—通用設備（略）700

        庫存物品（略）100

        無形資產（略）400

        無償調撥凈資產2400

貸：在建工程—建筑安裝工程投資—建筑工程（略）89280

                   —建筑安裝工程投資—安裝工程（略）6720

                   —設備投資（略）22400

                   —其他投資（略）400

                   —基建轉出投資2400

預算會計

不做賬務處理

固定資產類應用案例—關于計提固定資產折舊的會計處理

來源：財政部會計司發布2022年第一批政府會計準則制度應用案例

發布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事業單位執行部門預算中的資產采購預算，通過政府采購于2021年6月購買了一套監控系統，清單中主要包括網絡攝像機（槍機）33個、硬盤錄像機2臺、監控專用硬盤30個、電源防雷器1個、視頻切換器1臺以及視頻傳輸等其他設備。2021年7月，監控系統安裝完畢，該系統發票金額12萬元（含運輸、安裝和專業人員服務等費用，不考慮增值稅影響因素），以財政授權支付方式完成支付。監控系統按照清單全部驗收后，單位領導要求財務人員與資產部門相互溝通并核對信息，按照政府會計準則制度等相關規定，將整套監控系統按照清單目錄登記卡片信息，并分別確定各項固定資產的成本并計算計提折舊。

附：通過查詢政府采購目錄取得各項資產的同類資產市場價格詳見表1。

表 1 各項資產的市場單價（單位：元）

二、案例分析及賬務處理

（一）案例分析

根據《政府會計準則第3號—固定資產》（以下簡稱《3號準則》）第十六條規定，“折舊，是指在固定資產的預計使用年限內，按照確定的方法對應計的折舊額進行系統分攤。固定資產應計的折舊額為其成本，計提固定資產折舊時不考 慮預計凈殘值”。若甲單位采用直線法計算計提折舊額，每月應計提折舊額=固定資產賬面余額÷（預計使用年限*12月）。因此，計提折舊需要先明確該套監控系統的各項固定資產的入賬價值（即賬面余額）及預計使用年限。

1. 應分項確定固定資產價值并入賬。

結合案例資料，為確保財務部門每月準確計提折舊，單位的財務部門與資產管理部門應明確并認真履行本部門職責，重視相互溝通并相互核對確認資產建卡和入賬信息，以確保單位能真正做到賬賬核對、賬卡核對。

（1）財務人員取得發票并確認資產驗收后入賬。根據《3號準則》第二條“單位價值雖未達到規定標準，但是使用年限超過1年（不含1年）的大批同類物資應當確認為固定資產”，當涉及批量網絡攝像機時，雖然資產單價只有630元（如表2所示），但屬于使用年限超過1年的大批同類物資，也應作為固定資產入賬。

（2）應分項確定固定資產入賬價值。根據《3號準則》第九條“以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，應當按照各項固定資產同類或類似資產市場價格的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的成本”。由于本案例所采購的監控系統屬于以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，需要按照第九條規定，對這套12萬的監控系統按照各項固定資產同類市場價格（見表2第2欄）的比例進行分配，分別確定各項固定資產的成本。具體地，如表2所示，硬盤錄像機市價為每臺3500元，在總金額中所占比例為(3500元/臺×2臺)÷93070=7.52%，故兩臺硬盤錄像機所分攤的成本為120000*7.52%=9025.46元。依此，得到各項固定資產的入賬金額。需說明的是，由于發票金額12萬元中包含了運輸、安裝和專業人員服務等費用，相應地，這些費用也按比例分攤到各資產入賬成本中。

（3）財務部門要及時向資產部門反饋各項資產分攤的單價。只有在每張資產卡片中及時登記單位價值，才能確保做到明細賬與卡片核對無誤，總賬與明細賬核對無誤。

2.應合理確定各項固定資產折舊年限。

根據《3號準則》第十八條規定，“政府會計主體確定固定資產使用年限，應當考慮下列因素：

（一）預計實現服務潛力或提供經濟利益的期限；

（二）預計有形損耗和無形損耗；

（三）法律或者類似規定對資產使用的限制”，以及《<政府會計準則第3號—固定資產>應用指南》（以下簡稱《應用指南》）中“通用設備—廣播、電視、電影設備”的折舊年限不低于5年的規定，單位技術人員根據行業相關規定以及該資產預計有形損耗情況，建議將“通用設備—廣播、電視、電影設備”中的硬盤錄像機和監控專用硬盤的折舊年限確定為6年。同理，確定了各項固定資產的折舊年限，如表2“折舊年限”欄所示。

3.應按分項計算固定資產月計提折舊額。根據《3號準則》第十九條規定，“政府會計主體一般應當采用年限平均法或者工作量法計提固定資產折舊”。根據《應用指南》規定，“固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月開始計提折舊”。本案例以硬盤錄像機為例，從2021年7月開始，每臺硬盤錄像機采用年限平均法計提固定資產折舊金額為4512.73÷（12月*6年）=62.68元，財務部門根據資產系統卡片產生的信息核對無誤后做記賬憑證，按分項資產2臺硬盤錄像機計提折舊125.36元。其余資產折舊如表2“計提折舊”欄所示。

（二）賬務處理

1. 依據《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》“1601 固定資產”科目、“1602 固定資產累計折舊”科目規定，2021年7月根據成本分攤結果，與資產部門核對無誤后，對購買的監控系統按各項固定資產成本入賬時，單位賬務處理如下：（單位：元）

2.2021年7月末，根據資產部門提供的各項資產歸屬及使用情況等信息，業務部門應計提折舊金額合計為786.25元，后勤及行政管理部門應計提折舊金額合計為1007.1元，財務部門進行復核無誤后，對監控系統的各項固定資產計提折舊時，單位賬務處理如下：（單位：元）

固定資產類應用案例—關于固定資產盤盈的會計處理

來源：財政部會計司發布2022年第一批政府會計準則制度應用案例

發布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事業單位經批準于2019年12月底開展了全面資產盤點工作，其中盤盈激光打印機1 臺、筆記本電腦1 臺、字畫1 副。經查證，盤盈資產均用于甲單位開展專業業務活動，其中，筆記本電腦為2018年5月購買，發票含稅金額6200 元（不考慮增值稅影響因素），當時財務部門已支付價款并借記了事業支出，但未登記為固定資產；激光打印機、字畫盤盈原因不詳，該字畫也并非文物。該單位將資產盤點中查明的盤盈資產按以下步驟進行處理：

（1）明確是否要履行報批程序。甲單位按照資產清查核實文件，結合政府會計準則制度體系的相關規定，先轉入待處理資產并暫行入賬。甲單位經與主管部門和財政部門溝通確認，該盤盈資產需履行報主管部門審批程序。

（2）確認盤盈資產的入賬價值。盤盈的筆記本電腦可以根據原發票金額6 200元確認其入賬價值；對于盤盈的激光打印機和字畫，由于已無法查證盤盈原因，單位結合準則制度要求，在與評估單位溝通后，確認此類盤盈數量不大，盤盈的激光打印機是市場價較公開透明的資產，字畫并非文物，這兩項資產并非必須評估。單位依據市場同類價將激光打印機按照重置成本確認入賬價值為5000 元，字畫因無法取得評估價和同類市場價，依據相關規定，按照名義金額（人民幣1 元）入賬。

（3）確認計提折舊相關事項。財務入賬當月，應對筆記本電腦、激光打印機計提折舊。根據兩項資產的新舊程度，經技術人員鑒定有形損耗情況后，確定兩項固定資產尚可使用年限分別為筆記本電腦3 年、激光打印機4年，按照年限平均法計算每月計提折舊額。

（4）根據上級批復意見進行賬務處理。2020年4月收到上級部門同意盤盈的批復意見，甲單位對該批盤盈資產進行后續賬務處理。

二、案例分析及賬務處理
（一）案例分析。

1. 關于資產盤點工作。

根據《政府會計制度—行政事業單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》）“1601 固定資產”科目規定，“單位應當定期對固定資產進行清查盤點，每年至少盤點一次”。甲單位每年對固定資產進行全面盤點一次，2019 年12 月在全面盤點時，盤盈激光打印機1 臺、筆記本電腦1 臺、字畫1 副等資產。
2.關于盤盈資產報經批準處理。
根據《政府會計制度》“1601 固定資產”科目規定，“對于發生的固定資產盤盈、盤虧或毀損、報廢，應當先記入‘待處理財產損溢’科目，按照規定報經批準后及時進行后續賬務處理”。根據《政府會計準則第7 號—會計調整》第十四條規定，“政府會計主體在本報告期（以下簡稱本期）發現的會計差錯，應當按照以下原則處理……（三）本期發現的與前期相關的非重大會計差錯，應當將其影響數調整相關項目的本期數”。
案例中的盤盈資產處理第一步，甲單位根據政策要求，2019年12月先轉入“待處理財產損溢”科目，經溝通并確認要履行報主管部門審批手續，2020年4月收到批復意見及時做后續賬務處理。第四步中，甲單位盤盈資產是本期（2019 年12月）發現的與前期（2018 年5 月）相關的非重大會計差錯，應當將其影響數調整相關項目的本期數，財務會計相應做調整分錄，不涉及預算會計調整分錄。
3.關于盤盈資產的入賬價值。
根據《政府會計制度》“1601 固定資產”科目規定，“盤盈的固定資產，其成本按照有關憑據注明的金額確定；沒有相關憑據、但按照規定經過資產評估的，其成本按照評估價值確定；沒有相關憑據、也未經過評估的，其成本按照重置成本確定。如無法采用上述方法確定盤盈固定資產成本的，按照名義金額（人民幣1 元）入賬”。根據《關于進一步做好政府會計準則制度新舊銜接和加強行政事業單位資產核算的通知》規定，“根據政府會計準則制度，可以按照名義金額計量的資產只包括接受捐贈的庫存物品、固定資產、無形資產，以及無法確定成本的盤盈庫存物品、固定資產和無形資產……對于原未入賬的上述資產，僅當沒有相關憑據且未經資產評估、同類或類似資產的市場價格也無法可靠取得時，才能按照名義金額入賬”。
案例中的盤盈資產處理第二步，甲單位按照入賬價值順序，對三項資產分別確認入賬價值。盤盈的筆記本屬于有憑據的，其成本按照有關憑據注明的金額確定，可根據原發票金額6 200 元確認其入賬價值。激光打印機無憑據，需先確認是否要按規定做資產評估，在與評估單位溝通后，確認此類盤盈數量不大，市場價較公開透明的資產并非必須評估，甲單位依據市場同類價按照重置成本確認入賬價值為5000 元。盤盈的字畫因無法取得評估價和同類市場價，才按名義金額（人民幣1 元）入賬。
4.關于盤盈資產的計提折舊。
《政府會計準則第3 號—固定資產》第十七條規定，“下列各項固定資產不計提折舊：（一）文物和陳列品；……（五）以名義金額計量的固定資產”；第十八條規定，“政府會計主體確定固定資產使用年限，應當考慮下列因素：……（二）預計有形損耗和無形損耗；……”；第十九條規定，“政府會計主體一般應當采用年限平均法或者工作量法計提固定資產折舊”。《<政府會計準則第3 號—固定資產>應用指南》規定，“政府會計主體盤盈、無償調入、接受捐贈以及置換的固定資產，應當考慮該項資產的新舊程度，按照其尚可使用的年限計提折舊”，“固定資產應當按月計提折舊，當月增加的固定資產，當月開始計提折舊”。
案例中的盤盈資產處理第三步，考慮盤盈資產的新舊程度，經技術人員鑒定有形損耗情況后，確定兩項固定資產尚可使用年限分別為筆記本電腦3年、激光打印機4年，按照平均年限法計算于2019 年12月開始每月計提折舊額分別為6200 ÷(3×12)=172.22元、5000÷(4*12)=104.17元。要注意的是，該字畫不計提折舊。

（二）賬務處理。甲單位盤盈資產的賬務處理如下：（單位：元）1.2019 年12 月盤盈資產轉入“待處理財產損溢”時：
（1）對于筆記本電腦、激光打印機，財務會計借:固定資產–通用設備–計算機設備及軟件–計算機設備–便攜式計算機6200                –打印設備  5000貸:待處理財產損溢  11200預算會計不做賬務處理
（2）對于字畫（名義金額），財務會計借:固定資產–文物及陳列品–陳列品–其他陳列品–字畫  1貸:待處理財產損溢  1預算會計不做賬務處理
2.2019 年12 月計提折舊時：財務會計借:業務活動費用–固定資產折舊 276.39貸:固定資產累計折舊–通用設備–計算機設備及軟件–計算機設備–便攜式計算機  172.22                            –通用設備–打印設備  104.17預算會計不做賬務處理

3.2020 年4 月收到批復意見時：（1）對于筆記本電腦、激光打印機，財務會計借:待處理財產損溢  11200貸:以前年度盈余調整 11200
借:以前年度盈余調整  11200貸:累計盈余  11200
預算會計不做賬務處理
（2）對于字畫財務會計借:待處理財產損溢  1貸:以前年度盈余調整  1
借:以前年度盈余調整  1貸:累計盈余  1
預算會計不做賬務處理

固定資產類應用案例—關于固定資產盤虧的會計處理

來源：財政部會計司發布2022年第一批政府會計準則制度應用案例

發布日期：2022-07-07

一、案例材料

甲事業單位經批準于2021年12月底開展了全面資產盤點工作，其中盤虧自用筆記本電腦1臺。經查證，原因系職工張某2021年11月出差做項目時所攜帶的筆記本電腦因故丟失，溝通獲得項目委托方的賠償3000元。該筆記本電腦為2019年3月購買，發票含稅金額6000元（不考慮增值稅影響因素），已計提折舊33個月，累計折舊金額3300元。甲單位對于資產盤點中查明的盤虧資產按以下步驟進行了處理：

（1）按規定履行處置審批程序。甲單位要求員工張某提交電腦丟失過程說明書，按照國有資產清查核實、處置等文件，結合政府會計準則制度的相關規定，先轉入待處理資產。單位按規定權限履行報批程序，經與主管部門和財政部門溝通確認，因當年處置資產數量不多，金額不大，屬于單位審批權限范圍。財務與資產部門向本單位領導辦公會提交了本年資產處置申請。

（2）根據單位批復意見進行處理。甲單位于當月收到單位批復意見，同意對該盤虧資產進行處置，財務與資產部門對盤虧資產進行后續賬務處理。

（3）確認該盤虧資產處置過程中取得的收入和發生的相關處置費用。該資產獲得賠償收入3000元。

（4）確認資產處置凈收益并上繳國庫。該盤虧資產獲得處置凈收入3000元，按規定應上繳國庫。

二、案例分析及賬務處理

（一）案例分析。

1.關于資產盤點工作。根據《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（以下簡稱《政府會計制度》）“1601固定資產”科目規定，“單位應當定期對固定資產進行清查盤點，每年至少盤點一次”。案例中，甲單位定期每年盤點一次，2021年12月對固定資產盤點時，盤虧筆記本電腦1臺。

2.關于盤虧資產報經批準處理。根據《政府會計準則第3號——固定資產》（以下簡稱《3號準則》）第二十六條規定，“固定資產盤虧造成的損失，按規定報經批準后應當計入當期費用”；根據《政府會計制度》“1601固定資產”科目規定，“對于發生的固定資產盤盈、盤虧或毀損、報廢，應當先記入‘待處理財產損溢’科目，按照規定報經批準后及時進行后續賬務處理”，案例中的盤虧資產處理第一步中，甲單位根據政策要求，先轉入“待處理財產損溢”科目，不再計提折舊。甲單位經溝通后確認該盤虧資產在單位權限范圍內履行報批程序，第二步收到批復意見及時做后續賬務處理，財務部門按資產賬面價值2700元（賬面余額6000元扣減已計提折舊3300元）計入“資產處置費用”。

3.關于處置資產過程中的收支結清。根據《3號準則》第二十三條規定，“政府會計主體按規定報經批準出售、轉讓固定資產或固定資產報廢、毀損的，應當將固定資產賬面價值轉銷計入當期費用，并將處置收入扣除相關處置稅費后的差額按規定作應繳款項處理（差額為凈收益時）或計入當期費用（差額為凈損失時）。案例中盤虧資產處理第三步，確認該盤虧資產處置過程中取得的收入和發生的相關處置費用。該盤虧資產獲得賠償收入3000元，未發生處置費用。第四步按規定資產處理收入大于相關費用的，按照處理收入減去相關費用后的凈收入3000元上繳國庫。

（二）賬務處理。

甲單位盤虧資產的賬務處理如下：（單位：元）

1.2021年12 月，盤虧資產轉入待處理財產時：

財務會計

借：待處理財產損溢—待處理財產價值 2700

      固定資產累計折舊-通用設備-計算機設備及軟件-計算機設備-便攜式計算機 3300

貸：固定資產-通用設備-計算機設備及軟件-計算機設備-便攜式計算機 6000

預算會計

不做賬務處理

2.2021年12 月，收到同意批復處置盤虧電腦的意見時：

財務會計

借：資產處置費用 2700

貸：待處理財產損溢-待處理財產價值 2700

預算會計

不做賬務處理

3.2021年12 月，收到取得賠償和變價收入時：

財務會計

借：庫存現金/銀行存款 3000

貸：待處理財產損溢-處理凈收入-賠償收入 3000

預算會計

不做賬務處理

4.2021年12 月，確認待上繳國庫的盤虧資產處置凈收益時：

財務會計

借：待處理財產損溢-處理凈收入 3000

貸：應繳財政款 3000

預算會計

不做賬務處理